Duzeltmeye Tabi Olan Hesaplar
DÜZELTMEYE TABİ OLACAK DEĞERLER
Parasal Kıymetler
Satın alma gücü ile ulusal para birimindeki değişmeler arasındaki ilişki göz önünde bulundurulduğunda, mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılırlar:
1. Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler,
2. Ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler.
Bunlardan birincisine parasal, ikincisine ise parasal olmayan kıymetler denilir.
Parasal Kıymetler
Aktif Hesaplar
Hazır Değerler
Menkul Kıymetler
Ticari Alacaklar
Diğer Alacaklar
Verilen Sipariş Avansları (parasal)
Gelir Tahakkukları
Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar
Diğer Çeşitli Dönen Varlıklar
İş Avansları (parasal)
Personel Avansları
Sayım ve Tesellüm Noksanları (parasal)
Diğer Çeşitli Duran Varlıklar (parasal)
Pasif Hesaplar
ali Borçlar
Ticari Borçlar
Diğer Borçlar
Alınan Avanslar (parasal)
Ödenecek Vergi ve Diğer Yükümlülükler
Borç ve Gider Tahakkukları (parasal)
Gider Tahakkukları
Sayım ve Tesellüm Fazlaları (parasal)
Diğer Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklar
Diğer Uzun Vadeli Kaynaklar
Parasal kıymetlerin (parasal varlıklar ve parasal kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına gerek yoktur. Zira mali tabloda görünen parasal kıymete ait değer, mali tablo tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma gücünü de göstermektedir.
Parasal Olmayan Kıymetler
Satın alma gücü ile ulusal para birimindeki değişmeler arasındaki ilişki göz önünde bulundurulduğunda, mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılırlar:
1. Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler,
2. Ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler.
Bunlardan birincisine parasal, ikincisine ise parasal olmayan kıymetler denilir.
Parasal Olmayan Kıymetler
Aktif Hesaplar
Stoklar
Peşin Ödenen Giderler
Verilen Sipariş Avansları (parasal olmayan)
İş Avansları (parasal olmayan)
Sayım ve Tesellüm Noksanları (parasal olmayan)
Yıllara Sair İnşaat ve Onarım Maliyetleri
Mali Duran Varlıklar
Maddi Duran Varlıklar
Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar
Diğer Çeşitli Duran Varlıklar (parasal olmayan)
Pasif Hesaplar
Alınan Avanslar (parasal olmayan)
Ertelenmiş Gelirler
Borç ve Gider Karşılıkları (parasal olmayan)
Sayım ve Tesellüm Fazlaları (parasal olmayan)
Yıllara Sari İnşaat ve Onarım Hakedişleri
Sermaye
Emisyon Primi
Hisse Senedi İhraç İptal Karları
Yasal Yedekler
Statü Yedekleri
Yenileme Fonu
Olağan Üstü Yedekler
Geçmiş Yıl Karı/Zararı
Gelir Tablosu Hesapları
Mali tablonun enflasyonun etkilerinden arındırılması için, parasal olmayan kıymetlerin (parasal olmayan varlıklar ve parasal olmayan kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekir. Mali tabloda görünen parasal olmayan kıymetlere ait değerler, mali tablo tarihi itibarıyla bu kıymetlerin satın alma gücünü gösteren değerler değildir, düzeltilmeleri icap eder.
Parasal Olup Olmama Konusunda Yorum Gerektiren Kalemler
Bilançoda yer alan parasal ve parasal olmayan kıymetlerin ayrımında bazı kalemlerde ilgili kalemin içeriğine bakmak gerekmektedir.
a- Avanslar
Genel ilke olarak, alınan veya verilen avanslar parasal olmayan bir kıymetin ön ödemesi niteliğinde yapılmış ise "parasal olmayan" kıymetler arasında değerlendirilir. Buna karşılık, avanslar reel niteliğini koruyamayacak nitelikte olup ödendiği tarihteki nominal değeri ile mahsup edilmesi söz konusu ise "parasal" olarak dikkate alınır.
-sipariş avansları: Stok veya maddi duran varlık alımları/satışları gibi mal ve hizmet alım/satımları karşılığında verilen/alınan sipariş avansları parasal olmayan kıymet olarak sınıflandırılmalıdır.
-iş avansları: İşletme adına mal ve hizmet satın almak veya gider ödemelerini yapmak üzere şirket personeline veya başka firmalara verilen kısa vadeli avanslara iş avansı denir. Esas olarak mal veya hizmet satın almak veya gider ödemelerini yapmak için kullanılan kısmının parasal olmayan kıymet olarak sınıflandırılması gerekir. Ancak iş avansları kısa vadeli olup, genel olarak üç ay içinde kapatılmaktadır. İş avansları nakit olarak iade edildiğinde veya nominal değeri ile mahsup edildiğinde parasal kıymet olarak sınıflandırılmalıdır.
-personel avansları: Personele verilen maaş avansları nominal olarak mahsup edildiğinden parasal kıymet olarak sınıflandırılmalıdır.
b- Karşılıklar
VUK 328 Sıra No'lu Genel Tebliğinde; "İktisadi işletmeye dahil (karşılıklar gibi) bir takım iktisadi kıymetler asli bir kıymet mahiyeti taşımamakta ve belli bir iktisadi kıymete bağlı olarak hesaben mali tabloda kendilerine yer bulmaktadırlar. Bu tür kıymetler bağlı oldukları iktisadi kıymete göre parasal ya da parasal olmayan ayrımına tabi tutulacaktır. Düzeltme işlemine tabi olacak karşılıklar da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılması mümkün olan karşılıklardır." denilmektedir.
Buna göre Karşılık konusu hesap niteliğine göre değişir. Eğer karşılık konusu hesap "parasal olmayan" bir hesap ise karşılık da "parasal olmayan" olarak dikkate alınır.
-Garanti gider karşılıkları: Bir mal belli bir süre garantili olarak alınmışsa, garanti süresi içiersinde oluşacak aksaklıklar bedelsiz olarak karşılanmaktadır. Bu bedelsizler için ayrılan karşılıklar parasal olmayan kıymet olarak düşünülmelidir.
-Şüpheli alacak karşılığı: Şüpheli alacaklar karşılığı ticari alacakların parasal olması nedeniyle parasal olarak kabul edilmektedir.
-Stok değer düşüklüğü karşılığı: Ait olduğu hesap olan stokların parasal olmaması nedeniyle bu hesap da parasal olmayan olarak tanımlanmaktadır.
c- Reeskontlar
-Alacak ve borç senetleri reeskontu: Ait oldukları hesaplar parasal kıymet olduğu için bu reeskontlarda parasal kıymet olarak kabul edilecektir.
-Gelir reeskontu: Ait oldukları hesaba bağlı olarak parasal kıymet kabul edilir.
d- Yabancı Para Varlık ve Yükümlülükler
Yabancı para varlık ve yükümlülükler parasal kıymet olarak kabul edilmiştir. Mükellefler yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekler, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacaklardır. Yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetler parasal kıymet olarak addedilecektir.
Hesap Dönemi
Hesap dönemi normal olarak takvim yılıdır. Şu kadar ki, takvim yılı dönemi faaliyet ve muamelelerinin mahiyetine uygun bulunmayanlar için, bunların müracaatı üzerine Maliye Bakanlığı 12'şer aylık özel hesap dönemleri belli edebilir. (VUK Md.174)
Enflasyon düzeltmesi uygulamasında, kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde; 31.12.2003 tarihli bilanço, 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu, 2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içerisinde biten hesap dönemini, 1.1.2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi ifade edecektir.
Düzeltme Katsayıları ve Fiyat Endeksi
VUK Mükerrer Madde 298/A.2.d hükmünde düzeltme katsayısı; "malî tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, düzeltmeye esas alınan tarihi içeren aya ait fiyat endeksine bölünmesiyle elde edilen katsayı" olarak belirlenmiştir.
Kolaylık olması açısından, düzeltme katsayısının hesaplanmasında, ay sonu fiyat endeksleri kullanılacaktır.
Formülü:
Katsayı aşağıdaki formülle bulunur:
Düzeltme Ayına Ait Fiyat Endeksi
Düzeltme Katsayısı= ------------------------------------
İşlem Ayına Ait Fiyat Endeksi
VUK Mükerrer Madde 298/A.2.e hükmünde Ortalama düzeltme katsayısı; "malî tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bu endeks ile bir önceki dönemin sonundaki fiyat endeksi toplamının ikiye bölünmesi sonucu bulunan endekse bölünmesiyle elde edilen katsayı" olarak belirlenmiştir.
VUK Mükerrer Madde 298/A.2.f hükmünde fiyat endeksi (TEFE); "Devlet İstatistik Enstitüsünce Türkiye geneli için hesaplanan ve ilân edilen Toptan Eşya Fiyatları Genel Endeksi" olarak belirlenmiştir.
Düzeltme Katsayısının 1'den Küçük Çıkması:
Aylar itibariyle TEFE'de oluşan farklılıklar nedeniyle düzeltme katsayısının birden küçük çıkması hali, ilgili kıymetlerin düzeltme sonrası değerinde düşüklüğe sebep olmakla birlikte bu durum, yukarıdaki formüle göre bulunan değerin düzeltme katsayısı olarak dikkate alınmasına engel teşkil etmemektedir. (VUK Sirküler No:9)
Taşıma Katsayısı
Düzeltme işlemine tabi tutulacak mali tabloda yer alan iktisadi kıymetlerden bazılarının düzeltmeye esas tarihleri, düzeltme yapılmış bir tarihten öncesine gidebilir. Bu takdirde bu tür iktisadi kıymetler için yeniden düzeltmeye esas tarihe kadar inerek, uygun düzeltme katsayısını bulmaya gerek yoktur; düzeltme yapılan en son mali tabloda, bu iktisadi kıymete ait değerlerin uygun bir katsayı ile çarpılması düzeltme işlemi için yeterlidir.
Mali tablolardaki parasal ve parasal olmayan tutarların, taşıma katsayısı kullanılarak ilgili dönemin sonundaki yeni değerlerinin hesaplanmasına "taşıma" denilir ve hesaplama işlemi "taşıma katsayısı" kullanılarak yapılır.
Taşıma katsayısı, mali tablonun ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bir önceki dönemin sonundaki (en son düzeltme yapılan geçici vergi döneminin sonu, yıl içinde işe başlayanlarda işe başlanılan aya ilişkin) fiyat endeksine bölünmesiyle elde edilen katsayıdır. Parasal kıymetler için taşıma katsayısı bir olarak uygulanır.
Taşıma katsayısı kullanılarak parasal olmayan kıymetlerle ilgili olarak yapılacak düzeltme işlemi, aşağıdaki formüle göre hesaplanan taşıma katsayıları ile yapılacaktır.
Düzeltme Ayına Ait Fiyat Endeksi
Taşıma Katsayısı= ----------------------------------------------
Bir Önceki Dönemin Sonundaki Fiyat Endeksi
Reel Olmayan Finansman Maliyeti
Firmaların yapmış oldukları borçlanmalarda katlanmış oldukları finansman giderlerinin tümü enflasyon düzeltmesi uygulamasında gider olarak kabul edilmemektedir. Bunun nedeni ise katlanılan finansman giderlerinin içerisinde ilgili dönemdeki enflasyon kadar, borç tutarına ait değer kaybının da bulunmasıdır. Yani alınan borcun geri ödenmesinde enflasyon nedeniyle uğranılacak kayıp tutarı da faiz içerisinde yer aldığından, ödenen faiz içerisindeki anaparaya ait enflasyon kaybının ayrıştırılmasından sonra kalan kısmın gerçek finansman gideri olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Kredilerle ilgili (vergi ve harçlar gibi) bazı finansman giderleri, kullanılan yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak oluşmadığından enflasyon unsuru içermemektedir. Finansman gider kısıtlaması uygulamasında da bu tür giderler kısıtlama dışı bırakılmıştır. Enflasyon düzeltmesi uygulamasında da bu giderler reel olarak kabul edilecek, bunlar için ayrıca reel olmayan finansman maliyeti ayrıştırması yapılmayacaktır.
Reel olmayan finansman maliyetinin (ROFM) hesaplanması için belirlenen esaslar aşağıdaki gibidir:
A- 31.12.2003 Tarihli Bilanço Üzerinde
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (c) bendinde; maddi duran varlıklar, mali duran varlıklar ve özel tükenmeye tabi varlıklar ile stokların maliyet veya alış bedelleri içinde yer alan reel olmayan finansman maliyetlerinin nasıl ayrıştırılacağı gösterilmiş bulunmaktadır.
Buna göre;
- Son beş hesap dönemi içinde aktife giren kıymetlerin maliyet bedeline dahil edilen finansman giderlerinin reel olmayan kısımları; eğer tevsik edilemiyorlar ise, toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutar, maliyet ve alış bedelinden düşülecek,(tevsik edilenler direkt düşülebileceği gibi, bu yöntemi de kullanabilirler)
- Beş hesap döneminden önce aktife giren kıymetlerin maliyet bedeline dahil edilen finansman giderleri maliyet veya alış bedellerinden düşülmeyecektir.
Tevsik Edilme :
"Reel olmayan finansman maliyetlerinin tevsik edilememesi"nden kastedilen husus ise bir kredinin birden fazla iktisadi kıymet için kullanılması durumunda, ilgili kıymetin maliyetine veya alış bedeline intikal eden kısmının tespit edilememesi, kredinin ne kadarının hangi dönemde kullanıldığının bulunamaması ve benzer durumların vukuu bulması halidir.
Belli bir borca ilişkin finansman giderinin bire bir ve doğrudan ilgili iktisadi kıymetin maliyetine dahil edilerek aktifleştirildiği durumlarda reel olmayan finansman giderlerinin tevsik edilebildiğinin kabulü gerekir. Aksine, çok farklı kaynaklardan doğan finansman giderlerinin bir havuzda toplanarak ilgili kıymetlere dağıtılması şeklinde yapılan aktifleştirmelerde ise reel olmayan finansman maliyetinin tevsik edilemediği kabul edilecektir.
Diğer taraftan, reel olmayan finansman maliyetinin tevsikine ilişkin kayıt ve belgelerin açık ve kesin bilgiler içermesi gerektiği de tabiidir.
R.O.F.M.'den Amortisman Ayrılmamış Tutarın Hesaplanması
Amortisman süresi bitmemiş olan kıymetlere ilişkin maliyet veya alış bedelinden düşülen reel olmayan finansman maliyetinden amortisman ayrılmamış tutar, 2004 ve sonraki dönemlerde 5 yılda ve eşit taksitler halinde dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır.(11 No.lu Sirküler 3.3, 17 No.lu Sirküler 2.2)
B- Sürekli Yapılacak Enflasyon Düzeltmelerinde
Reel olmayan finansman maliyeti (ROFM); her türlü borçlanmada, borç tutarlarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı, borcun kapatıldığı hesap dönemi sonundaki Türk Lirası karşılıklarına uygulanacaktır.
Birden fazla hesap dönemine yayılan ve finansman gideri her hesap döneminde maliyete atılan yabancı para üzerinden borçlanmalarda, reel olmayan finansman maliyetinin hesaplanması, her hesap dönemi itibariyle ayrı ayrı borç tutarının borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle hesaplanacaktır.
ROFM'nin Hesaplama Yöntemleri
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesine göre yapılacak düzeltme işleminde mükellefler, reel olmayan finansman maliyetlerini aşağıda belirtilen iki yöntemden istedikleri birini seçerek hesaplayabileceklerdir.
1- Borç Tutarının Esas Alınması
Bu yöntemde reel olmayan finansman maliyeti (ROFM); her türlü borçlanmada, borç tutarlarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı, borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına uygulanacaktır.
2- Toplam Finansman Giderinin Esas Alınması (Alternatif Yöntem)
Bu yöntemde reel olmayan finansman maliyeti; toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme (Finansman maliyetinin oluştuğu hesap dönemi kapanmamış ise reel olmayan finansman maliyetinin hesaplamasında, mali tablonun ait olduğu aya ilişkin TEFE esas alınacaktır) ait TEFE artış oranının hesap dönemine ait ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutarın, maliyet veya alış bedelinden düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır.
Bu yönteme göre, 30/6/2004 tarihli bilançolar üzerinde yapılacak düzeltme işleminde, mükellefler dönem ortalama ticari kredi faiz oranı olarak, 2004 yılının Ocak ayı için %34,57 oranını esas alacaklardır.
Bu yöntemi seçen mükellefler seçtikleri bu yöntemden, seçimi yaptıkları hesap dönemi dahil üçüncü hesap döneminin sonuna kadar dönemeyeceklerdir.
Toplulaştırılmış Yöntemler
Stokların çeşitliliği, işlem hareketlerinin yoğunluğu dikkate alındığında daha pratik sayılabilecek toplulaştırılmış yöntemlere ihtiyaç duyulmuştur.
Toplulaştırılmış yöntemler kanunda "basit ortalama yöntemi" ve "hareketli ağırlıklı ortalama yöntemi" olarak iki şekilde tanımlanmış, Maliye Bakanlığı yetkisi dahilinde "stok devir hızı" yöntemini de eklemiştir.
| 